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Impuestos
Miércoles 08 de Agosto de 2007 11:01:00
Claves para deducir honorarios de directores en Ganancias
08-08-2007 El momento de asignación, su monto y la discriminación entre los beneficiados determinan la procedencia de su cómputo en el período fiscal correspondiente
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La Ley de Impuesto a las Ganancias y su decreto reglamentario establecen los requisitos que deben verificarse para que las sumas destinadas al pago de honorarios a directores y miembros de consejos de vigilancia y las acordadas a los socios administradores, resulten deducibles en el impuesto a las ganancias de las sociedades.

A efectos de analizar algunos aspectos relevantes vinculados con esta temática, efectuaremos un resumen de la normativa vigente aplicable, remitiéndonos a la posición adoptada por el Tribunal Fiscal de la Nación en diversos pronunciamientos en los que resolvió sobre la procedencia de la deducción efectuada en concepto de honorarios al directorio.

La Ley del Impuesto a las Ganancias en el artículo 87 inciso j) (deducciones de la tercera categoría) establece que "...Las sumas a deducir en concepto de honorarios de directores y miembros de Consejos de Vigilancia y de retribuciones a los socios administradores por su desempeño como tales, no podrán exceder el 25% de las utilidades contables del ejercicio, o hasta la que resulte de computar $12.500 por cada uno de los perceptores de dichos conceptos, la que resulte mayor, siempre que se asignen dentro del plazo previsto para la presentación de la declaración jurada anual del año fiscal por el cual se paguen.

En el caso de asignarse con posterioridad a dicho plazo, el importe que resulte computable de acuerdo con lo dispuesto precedentemente será deducible en el ejercicio en que se asigne. Las sumas que superen el límite indicado tendrán para el beneficiario el tratamiento de no computables para la determinación del gravamen, siempre que el balance impositivo de la sociedad arroje impuesto determinado en el ejercicio por el cual se pagan las retribuciones...".

Por su parte el artículo 142 del decreto reglamentario agrega que: "...el monto deducible que se determine con arreglo a lo dispuesto en el párrafo anterior se imputará al ejercicio por el que se paguen los honorarios o sumas acordadas si, dentro del plazo previsto para la presentación de la declaración jurada de la sociedad correspondiente al mismo, dichos honorarios o sumas acordadas hubieran sido asignados en forma individual por la Asamblea de Accionistas o reunión de socios, por el Directorio u órgano ejecutivo, si los órganos citados en primer término los hubieran asignado en forma global. Si las asignaciones aludidas precedentemente tuvieran lugar después de vencido aquel plazo, dicho monto se deducirá en el ejercicio de la asignación...".

Cabe mencionar que nuestro análisis se ha focalizado puntualmente en dos de las limitaciones o restricciones que surgen de las normas señaladas precedentemente, las cuales pueden generar cierta duda a la hora de establecer la deducibilidad de los honorarios a directores.

La primera se vincula con la determinación del límite del 25% de la utilidad contable, mientras que la segunda es la referida al requisito formal de la "asignación individual" de los mismos.

Respecto de la determinación del límite de deducción, frecuentemente los honorarios de directores correspondientes a un período fiscal son asignados con posterioridad a la fecha de vencimiento establecida para la presentación de la declaración jurada anual del Impuesto a las Ganancias de la sociedad.

De acuerdo con las normas señaladas, en esos casos, la deducción del gasto puede disociarse respecto del ejercicio fiscal por el cual se pagan los honorarios, correspondiendo computar la deducción en el ejercicio en el que la asignación tenga lugar.

Sin embargo, a los efectos de determinar el importe deducible, siempre se deberán respetar los topes señalados en la ley del gravamen -25% de las utilidades contables o hasta $ 12.500 por cada uno de los directivos perceptores, el que resulte mayor-, correspondientes al período fiscal por el cual se está remunerando al Directorio.

Cabe señalar que ésta fue la posición sostenida por la Sala B del Tribunal Fiscal de la Nación en oportunidad de sentenciar en las causas "Longvie SA s/apelación" (agosto de 2002) y "Ruta 22 SA s/apelación" (septiembre de 2003), compartida recientemente por la Sala C del mismo Tribunal en la causa "Visión Sur SA s/apelación" (abril de 2007).

Con relación a la "asignación individual de los honorarios", segunda restricción objeto del presente análisis, debemos destacar que la posición del Fisco suele ser estricta en el sentido de no admitir esta deducción en los casos en los cuales los honorarios son aprobados en forma global, encontrando fundamento en la vulneración de la previsión normativa contenida en el artículo 142 del decreto reglamentario de la Ley de Impuesto a las Ganancias.

No debemos perder de vista que esta reglamentación no sólo encuentra su razón de ser en la posibilidad de discriminar los importes pagados a cada director a los efectos de conocer si se ha superado o no el límite de deducibilidad de honorarios, sino que también impide que los contribuyentes deduzcan de sus balances fiscales este gasto, hasta tanto los directores se encuentren obligados a declarar los honorarios como ingresos propios, lo cual ocurre una vez que los mismos son asignados individualmente.

Al respecto, si bien existe numerosa jurisprudencia del Tribunal Fiscal de la Nación que avala la posición del Fisco, entendemos oportuno remitirnos a un antecedente, Papelera Tucumán SA (abril de 2006), en el cual la Sala C de dicho Tribunal revocó la resolución del Fisco, sosteniendo que más allá de la deficiencia instrumental consistente en la asignación global de los honorarios, resultaban admisibles otros elementos de prueba que permitían inferir sin lugar a duda alguna la distribución individual cuestionada.

En esta causa dicho Tribunal consideró que el hecho de haber practicado las retenciones del Impuesto a las Ganancias a los directores en el mismo mes de la asignación global, las cuales se encontraban individualmente registradas y a su vez ingresadas oportunamente al Fisco Nacional, resultaba elemento suficiente para inferir la distribución individual de los honorarios y por consiguiente, considerar procedente su deducción impositiva.

A modo de resumen podemos concluir que:

  • Los honorarios que se asignen con posterioridad al plazo previsto para la presentación de la declaración jurada anual, serán deducibles en el ejercicio de la asignación, siempre hasta el límite admitido por la Ley de Impuesto a las Ganancias aplicando los topes en función de la utilidad contable del período fiscal por el cual se pagan.
  • Existe la posibilidad que aún no efectuada la asignación individual, la deducción impositiva resulte procedente. Para ello deberá contarse con otros elementos que permitan probar fehacientemente la distribución a cada director.

A estos efectos será importante que la distribución se encuentre contabilizada en forma discriminada tanto en los balances de la sociedad como en la cuentas de los directores, que se hayan practicado las retenciones de Impuesto a las Ganancias que resulten aplicables, que se pueda demostrar que el director computó estos ingresos en su declaración jurada.


Julia Adano - Gerente de la División Impuestos
Grant Thornton Argentina

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