Cómo aplicar la carga de la prueba en causas de facturas truchas

A fin de aclarar el nuevo escenario, desde el Consejo Profesional de Ciencias Económicas porteño explican de qué se trata la teoría de las cargas dinámicas en el Derecho Tributario.

El artículo 375 del Código Procesal impone a los litigantes el deber de probar los presupuestos que invocan, carga que no depende de la calidad de actor o demandado sino de la situación en que se coloquen dentro del proceso.

Con relación a la carga de la prueba, conforme lo ha sostenido la Corte Suprema de Justicia de la Nación (CSJN), las disposiciones del artículo 377 del Código Procesal Civil y Comercial deben ser interpretadas en armonía con la presunción de legitimidad del acto administrativo de determinación de oficio, "a fin de que el Estado no termine obligado a demostrar, en cada caso, la veracidad de los hechos en los que se asienta, cuando, por el contrario, es el interesado el que debe alegar y probar su nulidad en juicio (Fallos: 218:312, 324 y 372; 294:69)" (Fallos: 328:53 - "Romero SA" - 8/2/2005, dictamen del procurador general, al que adhirió la Corte Suprema).

En los conflictos derivados de la imputación de facturas apócrifas el organismo fiscal se enfrenta a la dificultad de de tener que probar la "no existencia" de las operaciones observadas.

Las modernas tendencias probatorias predican que son ambas partes las que deben contribuir a conformar el plexo probatorio, para la obtención de una decisión justa del órgano jurisdiccional. De tal forma, el "favor probationis" o la "teoría de las cargas dinámicas", se inclina por poner el peso de la acreditación sobre la parte que está en mejores condiciones de hacerlo, dejándose de lado las reglas clásicas estáticas en la materia sin preceptos rígidos en la búsqueda de la solución justa, y según las circunstancias de cada causa.

En un pronunciamiento de abril pasado, la Sala IV de la Cámara Nacional Federal en lo Contencioso Administrativo, hace referencia a la teoría de las cargas dinámicas y su aplicación en el Derecho Tributario.

En dicha causa, el Tribunal Fiscal de la Nación (TFN) había revocado parcialmente la resolución de la AFIP-DGI por la que se había determinado de oficio obligación tributaria por el concepto de salida no documentadas, período fiscal 1997 con más intereses resarcitorios, ordenando practicar una nueva liquidación.

La AFIP había impugnado facturas del responsable tributario y para el TFN algunas estaban suficientemente probadas como apócrifas y otras no. La Sala IV confirma el pronunciamiento del TFN.

El contribuyente interpuso recurso de apelación ante la Cámara al considerar que el TFN había incurrido en notorias contradicciones al dispensar distinto tratamiento a ciertos comprobantes emitidos por algunas firmas respecto de los emitidos por otra a pesar de la similitud de probanzas arrimadas a las actuaciones administrativas por la Dirección General Impositiva para calificarlas como apócrifas.

Consideraba que existió omisión de la consideración de pruebas rendidas en el ámbito del proceso, puesto que había quedado debidamente acreditado que los servicios detallados en las facturas impugnadas habían sido efectivamente contratados.

Como es sabido, la Cámara, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 86 de la ley de procedimientos fiscales, en los recursos de revisión y apelación contra las sentencias dictadas por el Tribunal Fiscal en materia de tributos o sanciones, debe resolver el fondo del asunto teniendo por válidas las conclusiones del Tribunal sobre los hechos probados.

Por ello, la valoración del Tribunal Fiscal respecto a la prueba y su suficiencia es una cuestión de hecho reservada a ese organismo que excede, en principio, el conocimiento de la Cámara, a menos que se pruebe que el Tribunal a quo hubiese incurrido en arbitrariedad.

Examinado este aspecto, la Sala llega a la conclusión que el TFN no incurrió en un error de magnitud suficiente, al valorar la prueba de la actora, que permita apartarse del principio mencionado en el párrafo anterior.

En el caso, la Sala IV llega a la conclusión que en ante la imputación del cómputo de facturas apócrifas, en la medida que los elementos arrimados o aportados por el organismo fiscal quiten credibilidad a las operaciones denunciadas, no cabe duda que es el propio contribuyente quien se encuentra en mejor situación de probar la existencia real de aquéllas.

En este pronunciamiento la teoría de las cargas dinámicas se ha aplicado a favor del Fisco.

El principio de la carga de afirmación de los hechos obliga a demostrar los previamente alegados como ciertos. Por ejemplo, entre comerciantes existe la carga de exhibición de libros. La negativa a exhibir los libros equivale a ocultación, por lo que se estará a las registraciones de la otra parte, sin perjuicio de que podría valorarse como prueba en contra derivada de la conducta procesal

Horacio Díaz Sieiro explica que la presunción de legitimidad del acto administrativo, que desplaza la carga de accionar al administrado no implica necesariamente un desplazamiento paralelo de la carga de la prueba en el proceso. Si la administración tributaria desatiende la carga de la prueba, dice el autor, la decisión que adopte puede ser inválida. En este caso, el administrado no deberá hacer una prueba contraria, sino le bastará con invocar la desatención de la carga de la prueba que incumbía a la administración fiscal.

¿Resultará posible conocer un pronunciamiento sobre materia tributaria, en el cual el tribunal interviniente se incline por sostener que la administración tributaria debió acreditar los presupuestos de hecho por hallarse en mejores condiciones para probar, respetando la carga de colaboración en la producción de la prueba, tal como resulta de las disposiciones del derecho procesal civil y comercial? . Después de todo, sólo se trata de conocer la verdad material.

Alfredo Destuniano
Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Cudad Autónoma de Buenos Aires