La Sala D del Tribunal Fiscal de la Nación, en el Fallo Asociación del Fútbol Argentino s/ recurso de apelación, resolvió anular una multa aplicada a un agente de retención, al considerar que fue razonable el plazo de demora que se produjo al depositar los importes que habían sido retenidos, correspondientes al impuesto a las ganancias. 

La Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) había aplicado una multa por el retraso en el depósito de diversos vencimientos de las  retenciones realizadas, imputando haber omitido al vencimiento del plazo legal efectuar el depósito de las retenciones y las percepciones practicadas e informadas por el aplicativo SICORE  del Impuesto a las Ganancias. El retraso máximo de días, de esos vencimientos, llegó hasta los 22 días hábiles. 

El agente de retención se defendió alegando que cada una de las declaraciones juradas, fueron presentadas en término, según las fechas que estaban establecidas por la AFIP, y que las obligaciones fueron canceladas íntegramente abonando con intereses los saldos adeudados, quedando acreditado el escaso margen de demora en el ingreso de las obligaciones. Explicó que durante los meses de diciembre a marzo la actividad deportiva se encuentra en receso, como es de público conocimiento, a lo que se agregó su situación deficitaria en ese momento en las instituciones bancarias, lo que provocó la demora en el pago de las sumas adeudadas. 

Expuso un saldo negativo en la cuenta bancaria, lo que generó una crítica situación financiera en los meses siguientes que motivó el retraso, para lo cual acompañó copia del extracto bancario referido. 

Los fundamentos

Manifiesta que las probanzas sobre su situación económica/financiera no fueron analizadas en la resolución apelada. 

Considera que la presentación en término de las declaraciones juradas y la acreditación del déficit económico/financiero demuestran que en ningún momento tuvo intención de ocultar o apropiarse de las retenciones del caso. 

Retenciones impositivas: un fallo favorece a los agentes de retención

Mantiene que la imputación fue arbitraria porque carece de que se cumplan los requisitos objetivos y subjetivos que dicha figura infraccional exige en función de lo que se encuentra previsto en la ley. 

Sostiene que la infracción del artículo mencionado es dolosa y no se constituye en forma objetiva, sino que se trata de una infracción material dolosa, por ello afirma que no puede considerarse configurada la apropiación por una demora exigua, inferior a treinta días (según paralelismo con la figura del régimen penal tributario), o como contabiliza el ente fiscal, en el máximo de veintidós días hábiles. 

Qué dijo la AFIP

Respondió que la infracción del art. 48 de la ley 11.683 es de consumación instantánea, es decir, se consuma por el simple hecho de haber mantenido el autor en su poder fondos que debieron ingresar, produciéndose la responsabilidad de pleno derecho, por el mero vencimiento de los plazos y sin necesidad de intimación o interpelación alguna. 

Mantuvo el contribuyente mantuvo en su poder un dinero que no era de su propiedad, que había efectivamente recibido, disminuyendo de esta manera el patrimonio del Fisco de manera injustificada,  sin que se observe la presencia de algún elemento de prueba que diera lugar a la aplicación del "error excusable". 

La decisión del Tribunal

El fallo final expresó que debe tenerse en cuenta que la figura del artículo 48 exige un contenido subjetivo determinado en la conducta del presunto infractor, exigencia para la que no ha sido obstáculo la supresión del vocablo "fraudulentamente" que acompañaba la acción de mantener los fondos retenidos o percibidos para tipificar el ilícito de dicho artículo. 

El Tribunal expresó en el fallo que no basta la mera comprobación de la situación objetiva en que se encuentra el agente de retención, representado en la falta de pago de las retenciones, sino que hace falta la concurrencia del elemento subjetivo, en concordancia con el principio fundamental de que sólo puede ser reprimido quien sea culpable, es decir, aquel a quien la acción punible puede ser atribuida tanto objetiva como subjetivamente. Falta demostrar la intención dolosa en no ingresar el pago.  

En consecuencia, a mérito de las consideraciones expuestas y a la ausencia de antecedentes de la entidad que actuaba como agente de retención, se falló anulando la multa  aplicada por la AFIP. 

Qué dice la ley 11.683

En los casos de omisión de retenciones de impuestos (sin dolo) la AFIP queda habilitada a aplicar  una multa del 100% del gravamen dejado de retener o de percibir oportunamente, en tanto no exista error excusable 

 Por otro lado, el artículo 48, que fue discutido en el fallo, establece que serán reprimidos con multa de 2 hasta 6 veces el tributo retenido o percibido, los agentes de retención o percepción que lo mantengan en su poder, después de vencidos los plazos en que debieran ingresarlo. Agrega que no se admitirá excusación basada en la falta de existencia de la retención o percepción, cuando éstas se encuentren documentadas, registradas, contabilizadas, comprobadas o formalizadas de cualquier modo.