¿Puede el fisco insistir con el impuesto luego de una absolución penal?

Cuando ARCA (ex AFIP) determina de oficio un impuesto supuestamente omitido y el monto supera el umbral penal (condición objetiva de punibilidad), suele formular denuncia penal por presunta evasión. Así se abren dos vías paralelas:

• la contencioso administrativa, para determinar si corresponde el impuesto;
• y la penal tributaria, para juzgar si hubo delito.

¿Son independientes ambas vías?

Formalmente sí, pero en la práctica están conectadas: para que haya delito tributario es necesario que exista una obligación fiscal omitida. Eso exige analizar el hecho imponible, algo propio del fuero contencioso administrativo. Esta superposición podría generar fallos contradictorios, por ejemplo, que en sede penal se concluya que no hubo delito porque no había impuesto, mientras en sede contenciosa se afirme lo contrario.

El caso Courel (CSJN, 1/7/2025)

Un contribuyente declaró como exenta una renta proveniente de una cesión de derechos de indemnización por expropiación. ARCA consideró que no le correspondía esa exención, determinó de oficio el impuesto a las ganancias y lo denunció penalmente por evasión.

La justicia penal sobreseyó al contribuyente, entendiendo que no había obligación tributaria, y ese fallo quedó firme. Paralelamente, el TFN y la Cámara Contencioso Administrativa anularon el ajuste fiscal, para lo que se tuvo especialmente en cuenta la decisión penal.

Pese a esto, ARCA recurrió a la Corte en el expediente contencioso administrativo, argumentando que el juez penal no tiene competencia para definir si hay o no obligación fiscal.

¿Qué dijo la Corte?

La mayoría (completada con conjueces) no trató el fondo y declaró inadmisible el recurso extraordinario.

Sin embargo, el voto en disidencia de Rosenkrantz y Lorenzetti es sumamente relevante, ya que analiza en profundidad el problema. La desidencia se refiere a la admisibilidad del recurso y no al fondo de la cuestión.

Puntos clave del voto en disidencia

La ley penal tributaria prevé la "doble vía" independiente (contenciosa y penal), pero se trata de una excepción, no como regla.

Solo se aplica cuando el Fisco arriba a una fundada convicción administrativa de que presuntamente se cometió un delito. No basta con superar el monto mínimo: debe acreditarse también el elemento subjetivo del tipo penal (ardid, engaño).

Denunciar sin ese análisis previo vulnera derechos fundamentales, ya que el contribuyente podría verse forzado a pagar injustamente un tributo no devengado solo para evitar un proceso penal.

En el presente caso, la cuestión se reduce a una interpretación jurídica y no existe ardid o engaño por parte del contribuyente, por lo que no debió denunciarse (Cfme. arts. 18 y 19 RPT).

Efectos jurídicos

Cuando el propio Fisco activa la vía penal y ésta concluye (con sentencia firme) que no hubo obligación tributaria, no puede luego sostenerse lo contrario en sede contencioso administrativa. No por prejudicialidad, sino por coherencia procesal y respeto a la cosa juzgada.

El Fisco debe asumir las consecuencias de haber promovido el proceso penal y aceptar su resultado, incluso si le resulta adverso.

Advertencia al fisco

El voto sostiene que "…La formulación de denuncias penales por el mero hecho de superar los montos exigidos legalmente, sin considerar la acreditación de los elementos objetivo y subjetivo del tipo penal involucrado, afecta los derechos y garantías de los contribuyentes…".

Con el propósito de evitar denuncias infundadas por parte del Fisco, la ley 27.430 incorporó un tercer párrafo al art. 18 que establece que la decisión de denunciar penalmente por parte de la AFIP debe estar precedida de una "decisión fundada del correspondiente servicio jurídico, por los funcionarios a quienes se les hubiese asignado expresamente esa función". Asimismo, el art. |19 habilita a ARCA a no formular la denuncia, en casos como éste, en los que existe una mera discrepancia interpretativa de la norma impositiva aplicable.

Conclusión

Por lo tanto, entienden que la decisión del Fisco de denunciar penalmente sólo debe ser adoptada en los supuestos en los que exista una fundada convicción administrativa sobre la posible existencia de una "conducta punible". Únicamente así puede asegurarse que la doble vía sea la excepción a la regla y no se transforme en el principio general del régimen penal tributario.

Si la justicia penal determina que no hubo tributo omitido y el fallo quedó firme, el Fisco no puede insistir con el ajuste en sede contencioso administrativa, sin afectar gravemente la seguridad jurídica.

Dr. Eliseo Devoto, abogado, consultor jurídico de Lisiki, Litvin & Abelovich