Responsable sustituto: cuándo vale compensar en Bienes Personales

A partir del 7 de mayo comienza a vencer el plazo para determinar e ingresar el Impuesto sobre los Bienes Personales sobre Acciones y Participaciones, por parte de las sociedades regidas por la Ley de Sociedades Comerciales, en su carácter de responsables sustitutos del impuesto que le corresponde tributar a sus accionistas.

Como todos los años, se plantea la disyuntiva para los contribuyentes respecto de la posibilidad de utilizar saldos de libre disponibilidad de la sociedad para cancelar dicho impuesto.

Situación actual
El fisco, desde la modificación a la Ley del Impuesto sobre los Bienes Personales -introducida por la L. 25.585- impuso en cabeza de las sociedades la obligación de liquidar y pagar el impuesto que recae sobre los accionistas, lo cual ha venido manifestando su negativa a la admisión de la citada compensación.

Esta negativa ha sido plasmada en el dictamen (DAT) 67/03, en el cual el Organismo recaudador utilizó como argumento principal "la falta de identidad subjetiva entre el deudor de la obligación –según el fisco el titular de las acciones o participaciones-, y el acreedor del fisco –contribuyente titular de los saldos a favor-".

Un fallo novedoso
Sin embargo, en febrero de 2007, luego de casi cuatro años de discusiones administrativas, la Sala "B" del Tribunal Fiscal de la Nación dictó sentencia en la causa "Cubecorp Argentina SA" a favor de un contribuyente que habí­a compensado el impuesto del perí­odo fiscal 2002 con saldos a favor de libre disponibilidad de la sociedad correspondientes a otros impuestos nacionales.

En dicho decisorio, la Sala "B" del TFN realiza un pormenorizado análisis de la figura del responsable sustituto en general, y en especial de la "novedosa" categorí­a de "responsable sustituto" introducida en la ley del Impuesto sobre los Bienes Personales a través de la modificación del año 2002.

Particularmente, el Tribunal se encarga de desvirtuar el principal argumento del fisco para rechazar la compensación del impuesto: la falta de identidad subjetiva en la titularidad del crédito y la deuda.

Para ello, el Tribunal recuerda que "…es el propio fisco nacional, mediante la citada resolución general 1497/03, quien otorga el status de "responsable sustituto", a la sociedad pagadora del impuesto. En virtud de ello, ensaya una definición de dicho sujeto, afirmando que "…está obligado a cumplir las prestaciones materiales y formales de la obligación tributaria, es decir sustituye al sujeto pasivo no sólo en la obligación tributaria en sentido estricto, es decir, en la obligación de pago del tributo, sino también en la relación jurí­dica tributaria en sentido amplio.".

Para concluir que el mismo "…sustituye completamente al contribuyente, ocupando el puesto de aquel, quedando por consiguiente obligado, no junto al sujeto pasivo, sino en lugar de aquel, al cumplimiento de todas las obligaciones materiales como formales que derivan de la relación jurí­dico-tributaria, y, por tanto puede perfectamente cumplir dicha obligación en la forma que su situación tributaria lo permita, esto es compensando si posee saldos favorables compensables entre todos los impuestos que está llamado a satisfacer."

En nuestra opinión, el fallo comentado se encuentra en lí­nea con la buena doctrina en la materia. Es decir, una correcta interpretación del instituto de la compensación reconocido por el Código Civil, y receptado por nuestra Ley de Procedimiento Tributario en su artí­culo 28, no nos permitirí­a arribar a otra conclusión que la procedencia de la compensación comentada.

Las consecuencias del fallo
En ese entendimiento, nos proponemos evaluar cuales serí­an los posibles cursos de acción para los contribuyentes, toda vez que el fisco seguramente defenderá su postura contraria a la compensación.

Analicemos entonces, lo que sucederá ante el próximo vencimiento del Impuesto sobre los Bienes Personales. Podrí­amos resumir las dos alternativas que deberán ser analizadas por las sociedades obligadas a la liquidación del impuesto, de la siguiente manera:

• Efectuar la compensación del impuesto -la más económica- ó
• Cancelar la obligación mediante alguno de los otros medios de pago autorizados -la más onerosa-.

Si optaran por efectuar la compensación del impuesto -alternativa económica-, la cual no dudamos se encuentra ajustada a derecho, los contribuyentes deberí­an tener en cuenta una serie de consideraciones. En primer lugar, en la actualidad, las compensaciones de impuestos se encuentran reglamentadas por la Resolución General (AFIP) 1658, la cual contempla la utilización de un programa aplicativo.

Este aplicativo no otorga la posibilidad de exteriorizar como destino de la compensación el Impuesto sobre los Bienes Personales sobre Acciones y Participaciones. Es decir, existe la imposibilidad formal de aplicar el mecanismo de compensación tal cual se encuentra reglamentado por el fisco.

Se podrí­an intentar otros mecanismos no previstos por la norma para materializar la compensación –por ejemplo, la presentación de una multinota, o del anterior formulario 574 manual-, los cuales imaginamos no serán pací­ficamente aceptados por las dependencias operativas del Organismo. Aún cuando la dependencia acepte el formulario o nota de compensación, a posteriori, seguramente será rechazada y el fisco intentará reclamar el impuesto, más los intereses y sanciones correspondientes.

Siendo ello así­, y más allá de que estamos convencidos que la compensación de este impuesto es totalmente válida, resulta importante destacar que no existen recursos previstos por la Ley de Procedimiento Fiscal tendientes a suspender los efectos de una ejecución. Por lo tanto, y más allá de que existen otros remedios procesales para evitar dichos efectos, el riesgo de optar por esta alternativa serí­a realmente alto.

Por el contrario, la decisión de cancelar la obligación con alguno de los otros medios de pago, sin utilizar eventuales saldos a favor provenientes de otros impuestos nacionales, perjudicará financieramente a los contribuyentes, toda vez que deberí­an continuar inmovilizando fondos que podrí­an destinar como capital de trabajo. Como sabemos, bajo la situación económica actual, y con las necesidades de inversión existentes en casi todos los rubros de actividad, el tema no parece ser menor para quien deba tomar la decisión.

Esta disyuntiva, que como imaginamos debe alcanzar a un universo amplio de sociedades, resulta sumamente ejemplificativa para graficar la difí­cil situación en la que se pone a los administrados en relación con el cumplimiento de sus obligaciones con el ente recaudador.

En este sentido, consideramos que este escenario de debilidad en el que se encuentran los contribuyentes, deberí­a llamar al fisco a la reflexión respecto de la arbitrariedad que representa iniciar acciones ejecutivas ante situaciones en la que su postura ha sido tan clara y precisamente desvirtuada por la doctrina y la jurisprudencia. En definitiva, se sitúa a los contribuyentes en una posición en que las alternativas son: pague aunque no corresponda o afronte riesgos desmedidos.

Ezequiel Vales
BDO-Becher & Asoc.