Ganancias: las claves del aumento en deducciones

Finalmente a través del decreto 298/07, publicado el 29 de marzo pasado, se materializó el incremento de las deducciones personales (ganancia no imponible, cargas de familia y deducción especial) computables a los fines de la liquidación del Impuesto a las Ganancias.

Dicho aumento, del 25% para todos los conceptos, resulta de aplicación para el perí­odo fiscal 2007 lo cuál supone, más allá de su publicación en el mes de marzo, que el efecto de la suba se retrotrae al comienzo del año fiscal, siendo éste el 1º de enero.

Adicionalmente se modificó la escala de reducción de las deducciones personales prevista en el artí­culo 23.1 de la ley del tributo, permitiendo gozar del cómputo pleno de tales deducciones a todos aquellos que obtengan rentas netas de hasta $48 mil anuales. Recordamos que el artí­culo 23.1 fue introducido por la ley 25.239 y determina una reducción progresiva de las deducciones personales cuanto mayor es la renta neta del contribuyente.

En consecuencia, podemos decir que la aparición del decreto 298/07 produce efectos en el universo de los contribuyentes afectados por el mismo (personas fí­sicas y sucesiones indivisas), que pueden dividirse de la siguiente manera:

• Efectos para los sujetos afectados por el régimen de retención de la resolución general (AFIP) 1261: trabajadores en relación de dependencia, jubilados, pensionados y quienes desempeñen cargos públicos.
• Efectos para el resto de las personas fí­sicas y sucesiones indivisas.

Para los sujetos mencionados en primer término, el impacto del incremento en las deducciones personales se manifiesta en el cálculo de la retención del impuesto practicada conforme a la resolución general (AFIP) 1261.

Dicha norma dispone a efectos de determinar la cuantí­a de la retención un procedimiento acumulativo de las remuneraciones mensuales de forma tal que al abonarse la retribución de cada mes, el agente de retención debe tener en cuenta no sólo las retribuciones, gastos, deducciones generales y personales de dicho perí­odo mensual, sino también los montos acumulados desde el comienzo del año fiscal.

Es debido precisamente a ese mecanismo de acumulación que el incremento de las deducciones personales con efecto a partir del 1° de enero de 2007 supone una adecuación de las retenciones practicadas hasta el momento, pues éstas se determinaron considerando las citadas deducciones sin el aumento del 25% operado por el decreto 298/07.

Alcance
Ante este nuevo marco impositivo corresponde formularse las siguientes preguntas:

- ¿En qué momento deben contemplarse las nuevas deducciones?
Ello fue definido por la resolución general (AFIP) 2234, la cuál adecuó las tablas anexas a la resolución general (AFIP) 1261 con vigencia a partir de su publicación, es decir a partir del 3 de abril de 2007.

Por lo tanto, los pagos de retribuciones que se practiquen a partir de la mencionada fecha deberán contemplar las deducciones personales con el incremento dispuesto por el decreto 298/07.

- ¿Qué sucede con las diferencias de retenciones por el aumento de las deducciones personales?
La mecánica acumulativa del cálculo de las retenciones originará en todos los casos diferencias que se corregirán en el pago de retribuciones efectuado en el mes de abril.

Así­, y a manera de ejemplo, cuando un empleador abone los sueldos correspondientes al mes de abril deberá recalcular el Impuesto a las Ganancias aplicando las nuevas deducciones desde el mes de enero de 2007, lo cuál puede generar:

• Una menor retención de impuesto en el pago de abril o,
• Un saldo a favor del empleado por haber sufrido retenciones durante los primeros meses del año que no hubieran correspondido de haber estado vigente el incremento de las deducciones.

De manifestarse un saldo a favor del empleado, es el empleador quien deberá reintegrarle la retención practicada en exceso para luego computar ese reintegro a su favor contra otras retenciones del Impuesto a las Ganancias.

Para ser más precisos, el artí­culo 10 de la resolución general (AFIP) 738 contempla expresamente la posibilidad de compensar las devoluciones por retenciones practicadas en exceso contra otras retenciones, siempre que se originen en el mismo impuesto.

Ello implica que el importe reintegrado a los trabajadores podrá ser imputado contra otras retenciones del Impuesto a las Ganancias, ya sea que correspondan al propio régimen de la resolución general (AFIP) 1261 o a cualquier otro régimen retentivo del mismo gravamen.

Ahora bien, una situación que podrí­a plantearse en la práctica es que la retención reintegrada por el empleador al trabajador no pueda ser compensada por no existir otras retenciones del Impuesto a las Ganancias contra las cuales imputarla.

A tal efecto, el artí­culo 19 de la resolución general (AFIP) 1261 prevé la posibilidad para el empleador de utilizar ese importe a favor por devolución de retenciones al empleado contra el saldo de su propio Impuesto a las Ganancias o bien sus anticipos. A efectos de la instrumentación, deberá recurrirse al mecanismo de la compensación, presentando el formulario 798.

Demás personas fí­sicas y sucesiones indivisas
El resto de los contribuyentes personas fí­sicas y sucesiones indivisas también se ven afectados por las modificaciones introducidas por el decreto 298/07. Los efectos que dicha norma genera podemos diferenciarlos en mediatos e inmediatos.

El efecto mediato del incremento en las deducciones personales es la reducción del impuesto determinado correspondiente al perí­odo fiscal 2007, el que se exteriorizará recién con la declaración jurada a presentarse en el año 2008.

Vale aclarar que dicha merma en el tributo tendrá lugar en tanto la magnitud de la renta neta permita el cómputo de deducciones personales, pues en el caso de contribuyentes cuya renta supere $221 mil se genera la anulación de las citadas deducciones por aplicación del artí­culo 23.1 de la ley del impuesto.

En cuanto al efecto inmediato, nos referimos a la incidencia de las nuevas deducciones personales en el cálculo de los anticipos del impuesto correspondientes al perí­odo fiscal 2007.

Si bien la norma general es determinar los anticipos sobre la base de la declaración jurada anterior (en este caso 2006), la misma carece de sentido cuando la determinación del impuesto se ve reducida por una modificación legal, tal como en el caso que nos ocupa.

Por tal motivo, la resolución general (AFIP) 2235, publicada el 3 de abril pasado, dispuso un mecanismo a efectos de instrumentar el recálculo de los anticipos partiendo de la declaración jurada de 2006 pero considerando las deducciones personales incrementadas por el decreto 298/07.

Al respecto, los contribuyentes deberán exteriorizar el recálculo de los anticipos hasta la fecha de vencimiento del primero de ellos presentando en la dependencia que les corresponda:

• Nota generada con el aplicativo multinota en la cuál exteriorizan el recálculo de los anticipos, conforme al modelo previsto en el anexo de la resolución mencionada, y
• El formulario 478.

En relación a este recálculo de anticipos creemos conveniente formular dos comentarios:

• No corresponde realizar presentación alguna a aquellos sujetos cuyos anticipos no sufran merma alguna. Esto se da para aquellos contribuyentes cuya renta neta del perí­odo 2006 (antes de computar las deducciones personales) resultara igual o superior a $221mil.
• El recálculo analizado no obsta a una ulterior reducción de los anticipos por razones distintas al incremento de las deducciones personales.
  
  Ello es así­ por cuanto la resolución general (AFIP) 327 permite la reducción de los anticipos cuando el contribuyente estimara que el impuesto del perí­odo será inferior al tomado como base para el cálculo de los mismos. Sin embargo, esta reducción puede solicitarse recién a partir del tercer anticipo, con lo cuál en la práctica podrí­a darse lo siguiente:
  
  
  • Una primera reducción por aplicación de las nuevas deducciones personales, que se presentará junto al vencimiento del primer anticipo.
  • Una segunda reducción por otras razones que incidieran en el resultado del perí­odo fiscal 2007, la cuál podrá ser exteriorizada recién a partir del vencimiento del tercer anticipo.

Alberto P. Coto, miembro del Estudio Diez