La AFIP alivia el peso de Mí­nima Presunta para las empresas

En un reciente antecedente administrativo, la Administración Federal de Ingresos Públicos (AFIP) finalmente puso fin a una vieja discusión planteada en el ámbito de la jurisprudencia y la doctrina tributaria, al opinar que el saldo a favor técnico del Impuesto al Valor Agregado (IVA) no debe ser computado como un activo gravado a los efectos de la determinación de la base imponible del Impuesto a la Ganancia Mí­nima Presunta (IGMP).

Veamos brevemente los conceptos técnicos que merecen ser tenidos en cuenta a efectos de comprender la importancia que reviste esta nueva postura del Fisco y los importantes beneficios que se derivan de ella, en especial, para aquellas compañí­as que sufren de antaño una importante inmovilización financiera de créditos fiscales de IVA, y cuya recuperabilidad puede ser materializada sólo mediante la generación de débitos fiscales resultantes de ventas en el mercado interno.

El IGMP no hace más que gravar los activos empresarios existentes al cierre del ejercicio. No obstante ello, el citado tributo resulta complementario del Impuesto a las Ganancias, por lo que si un contribuyente determina en un perí­odo fiscal un importe tal de este impuesto que resulte igual o superior al IGMP del mismo perí­odo, entonces, dicho contribuyente no deberá pagar este último tributo. En caso contrario, el IGMP determinado podrá ser usado como pago a cuenta del Impuesto a las Ganancias en perí­odos fiscales futuros.

Un rápido recorrido por los distintos rubros que componen los activos empresarios, nos remite en general a observar dentro del rubro "Otros Créditos" la presencia del saldo a favor técnico del IVA, siempre y cuando, claro está, el contribuyente no ostente una posición de IVA "pagadora".

El denominado saldo a favor técnico del IVA se origina simplemente cuando los créditos fiscales derivados de la adquisición de bienes y/o servicios superan a los débitos fiscales de las ventas gravadas. Esta situación la vemos habitualmente, cuando las empresas realizan una fuerte inversión en bienes y servicios, y sus ventas no son aún suficientes para absorber tal inmovilización de fondos.

No es objeto de la presente nota hacer un recorrido de la abundante jurisprudencia y reconocida doctrina que ha opinado en cuanto a la procedencia o no de gravar el saldo a favor técnico de IVA con el IGMP. Simplemente digamos que los que sostienen su gravabilidad (la AFIP, hasta la emisión de la opinión que nos ocupa, entre otros), sustentan su postura a partir de considerar que su reconocimiento como crédito no depende de la futura generación de débitos fiscales, sino que constituyen créditos en sí­ mismos.

Por el contrario, los que opinan en sentido inverso, no otorgan al saldo a favor técnico la entidad de crédito sino sólo hasta que se generen futuros débitos fiscales suficientes para absorberlos.

La AFIP ha demostrado en los últimos años, al menos en lo que respecta al criterio adoptado en el IGMP respecto de la gravabilidad de determinados créditos de í­ndole fiscal, un cambio de postura que se acerca a la opinión mayoritaria de la doctrina tributaria.

En efecto, el Organismo Recaudador opinó que los créditos derivados de la contabilización del Impuesto a las Ganancias por el método del impuesto diferido, son una mera técnica contable de determinación del resultado, y no constituye un auténtico activo incorporado al patrimonio del sujeto pasivo, sino sólo un derecho de ejercicio condicionado por parte de su titular.

Asimismo, en otro antecedente el citado Organismo sostuvo que el crédito derivado de la contabilización del IGMP no debe formar parte de la base imponible de dicho impuesto, toda vez que "no se trata de un crédito con entidad jurí­dica porque su titular no puede reclamar al Fisco los importes incluidos como tales….."

Finalmente, y como respuesta a una consulta vinculante planteada por un contribuyente, la AFIP emitió la resolución que nos ocupa (Resolución Nº 1/2007 SDG TLI) en la que concluye que el saldo a favor técnico del IVA no representa un verdadero crédito cuya satisfacción se pueda exigir al Fisco. Sostiene así­ dicho Organismo que no corresponde computarlo como un activo gravado a los efectos de la determinación de la base imponible del IGMP.

Agrega además, con razón, que este criterio no será aplicable cuando tales saldos técnicos puedan ser susceptibles de compensación contra otros impuestos, devolución o transferencia a terceros.

Tal es el caso de los créditos fiscales originados en la compra, construcción y/o importación de bienes de capital (régimen actualmente suspendido); de aquellos originados en las compras realizadas por parte de los fabricantes de determinados bienes alcanzados por la alí­cuota del 10,5%, cuando los insumos destinados a su fabricación están sujetos al 21%; y agregamos, de los créditos fiscales vinculados con operaciones de exportación.

Claro está, que la opinión emitida por la AFIP se refiere al caso particular planteado por un contribuyente, aunque tal criterio, deberí­a razonablemente ser aplicado por el Organismo Recaudador en forma uniforme para todo el universo de contribuyentes. En tal sentido, opinamos que las empresas tienen ahora "visto bueno" para no gravar el saldo a favor técnico en el IGMP.

No obstante ello, la pregunta que deben hacerse los contribuyentes es cómo actuar frente al IGMP respecto de los perí­odos fiscales no prescriptos, cuando, habiendo decidido gravar con dicho tributo los saldos a favor técnicos a efectos de evitar posibles reclamos del Fisco, descubren que han tributado "en exceso".

En primer término, si nos concentramos en el último perí­odo fiscal cerrado, sobre el cual se determinan los anticipos a cuenta del perí­odo fiscal 2007 o 2008, según el caso, veremos que de haberse gravado el saldo a favor técnico, los contribuyentes estarán ingresando anticipos del IGMP en exceso. Siendo ello así­, deberán analizar la conveniencia de solicitar una reducción de anticipos.

Sin perjuicio de ello, si el impuesto ingresado en exceso se verificó no sólo en el último perí­odo fiscal sino también en los anteriores, los contribuyentes deberán analizar si el IGMP ya fue debidamente utilizado como pago a cuenta del Impuesto a las Ganancias, o proyectan hacerlo a futuro. Recordemos que podrá ser utilizado como pago a cuenta por el transcurso de 10 años.

Ahora bien, si esta situación no se verifica, es decir, si el IGMP no fue utilizado como pago a cuenta o no proyectan hacerlo en los próximos ejercicios fiscales, podrán evaluar la posibilidad de plantear una acción de repetición por el importe del IGMP pagado en exceso. Efectivamente, ello implica que la AFIP deberá "devolver" a los contribuyentes el impuesto pagado de más.

Es importante destacar que el inicio de una acción de repetición implica un proceso largo y tedioso, en virtud del cual, la AFIP someterá al contribuyente que la solicite a un proceso de fiscalización. Esta situación debe ser cuidadosamente analizada, en particular, a la luz de la proyección del Impuesto a las Ganancias que el contribuyente estima pagar a futuro, pudiendo en tal caso, utilizar el IGMP ingresado en exceso, sin necesidad de solicitar su devolución.

Asimismo, e independientemente de la decisión que adopten los contribuyentes respecto de la conveniencia o no de solicitar la repetición del IGMP ingresado de más, deberán prestar especial atención al impuesto ingresado en exceso, en los perí­odos fiscales no prescriptos, cuando por tales perí­odos se encuentren sujetos a una verificación fiscal.

En efecto, el impuesto ingresado en exceso podrá ser utilizado como un "as en la manga" en el hipotético caso que el Fisco determine una diferencia del IGMP a su favor; en tal caso, por aplicación de la teorí­a de correcciones simétricas, la AFIP deberá proceder a compensar tal diferencia a su favor con el impuesto en exceso ingresado por el contribuyente.

A modo de conclusión, podemos decir que la nueva postura de la AFIP constituye una importante evolución en su lí­nea de pensamiento, la cual la acerca indudablemente a la mayoritaria opinión de la doctrina y jurisprudencia. Resta ahora que los contribuyentes analicen sus posiciones fiscales y los criterios que han adoptado en el pasado, a efectos de evaluar los posibles cursos de acción, en caso, claro está, que hubieran sometido a tributación a sus saldos a favor técnicos.

Leonardo Favaretto
BDO Becher & Asoc. - ArgentinaLa AFIP alivia la ca