Más allá de los reciente fallos de la Corte Suprema y del último pacto fiscal firmado entre la Nación y las Provincias, lo cierto es que el Impuesto sobre los Ingresos Brutos todavía será un tributo más dentro de las obligaciones impositivas de las personas humanas y empresas, por lo menos, por unos años más.

Al ser este un impuesto provincial que grava el ingreso bruto que proviene del ejercicio de la realización de actividades, cuando ellas son realizadas en más de una jurisdicción provincial, las provincias involucradas tienen potestad para gravar ese mismo ingreso.

Así, en el año 1977 las provincias acordaron la forma de distribuir la base imponible del impuesto por medio de la suscripción del Convenio Multilateral.

No es intención del presente artículo repasar las pautas generales de dicho convenio, pero si nos parece importante hacer una breve mención a la forma de distribuir la base imponible en el caso de contribuyentes del régimen general, y en particular lo que atañe a cómo asignar el ingreso a las operaciones pactadas entre “ausentes” para conformar el coeficiente unificado.

Nadie puede negar que hoy en día la mayor parte de las operaciones se realizan en forma no presencial, es decir, entre ausentes. Así, caen dentro de esta definición las operaciones concertadas por medios electrónicos (internet, emails), teléfono, cartas; etc. 

Al respecto, el Convenio estableció en su artículo 2 que: “Salvo lo previsto para casos especiales, los ingresos brutos totales del contribuyente, originados por las actividades objeto del presente Convenio, se distribuirán entre todas las jurisdicciones en la siguiente forma:

a) El cincuenta por ciento (50%) en proporción a los gastos efectivamente soportados en cada jurisdicción.

b) El cincuenta por ciento (50% ) restante en proporción a los ingresos brutos provenientes de cada jurisdicción, en los casos de operaciones realizadas por intermedio de sucursales, agencia u otros establecimientos permanentes similares, corredores, comisionistas, mandatarios, viajantes o consignatarios, etcétera, con o sin relación de dependencia. A los efectos del presente inciso, los ingresos provenientes de las operaciones a que hace referencia el último párrafo del artículo 1º, deberán ser atribuidos a la jurisdicción correspondiente al domicilio del adquirente de los bienes, obras o servicios.

En relación a la venta entre ausentes, el convenio se limitó a establecer que en la medida que haya gastos efectuados vinculados con la actividad del contribuyente, tales actividades estarán comprendidas en el convenio, sea cual sea el medio utilizado para formalizar la operación (correspondencia, telégrafo, teletipo, teléfono, etc.)

Como puede desprenderse de los párrafos anteriores, en el caso de ventas entre ausentes, en la medida que el contribuyente efectué un gasto en la jurisdicción del adquiriente, el mismo dará sustento territorial para asignar el ingreso al domicilio del comprador.

Larga ha sido la contienda entre los distintos fiscos provinciales y contribuyentes, para acercar a sus arcas el mayor impuesto producto de asignar los ingresos brutos a cada jurisdicción provincial. Larga también ha sido la lista de las innumerables resoluciones de casos concretos que ha emitido la Comisión Arbitral y ratificado o denegado la Comisión Plenaria.

Siempre se ha interpretado que para poder asignar un ingreso a una jurisdicción, el contribuyente tiene que haber incurrido en un gasto que le da sustento territorial y por ende, la potestad de la provincia de poder hacerse parte de esa base imponible. Sin embargo, en el año 2002, la Comisión Arbitral dictó la Resolución Nro. 83/2002, la cual estableció que se entenderá que el contribuyente efectuó gastos en la jurisdicción de la cual el comprador realizó el pedido electrónico y por ende asignable al domicilio de este último. En este sentido, la resolución presume que existen gastos cuando se utilizan medios electrónicos para concretar la operación.  

Más allá de que es cuestionable la interpretación realizada por la comisión arbitral ya que pueden existir casos en donde no haya efectivamente ningún gasto incurrido por el contribuyente en el domicilio del comprador, esta resolución siguió por más de 15 años sin ningún tipo de aclaración.

En el camino, existieron distintos pronunciamientos de casos concretos que también confirmaron este criterio.

Recientemente, la Comisión Arbitral emitió la Resolución General Nro. 14/2017 la cual establece pautas de asignación de ingresos en el caso de venta entre ausentes utilizando medios electrónicos. Entre sus considerandos la comisión define el concepto de “domicilio del adquiriente” y enfatiza que en todos los casos deberá existir sustento territorial en los términos del Convenio Multilateral y/o la Resolución General Nro. 83/2002.

En ese orden de ideas, respecto de la venta de bienes, se deberá atribuir el ingreso a:

Los ingresos por venta de bienes, independientemente de su periodicidad, serán atribuidos a la jurisdicción correspondiente al domicilio del adquirente, entendiéndose por tal el lugar del destino final donde los mismos serán utilizados, transformados o comercializados por aquél.

Cuando no fuera posible establecer el destino final del bien, se atenderá al siguiente orden de prelación:

1. Domicilio de la sucursal, agencia u otro establecimiento de radicación permanente del adquirente, de donde provenga el requerimiento que genera la operación de compra;

2. Domicilio donde desarrolla su actividad principal el adquirente;

3. Domicilio del depósito o centro de distribución del adquirente donde se entregaron los bienes;

4. Domicilio de la sede administrativa del adquirente;

Para el caso de prestación de servicios: Salvo que tengan un tratamiento específico en el Convenio Multilateral o por normas generales interpretativas, los ingresos por la prestación de servicios, cualquiera sea el lugar y la forma en que se hubieran contratado, se atribuirán a la jurisdicción donde el servicio sea efectivamente prestado, por sí o por terceras personas.

Podemos notar que la Comisión Arbitral ha seguido la línea que últimamente viene sosteniendo en diversos casos concretos[4], cuando se refiere a la atribución de ingresos entre presentes, es decir, asignarlos a la jurisdicción destino final de los bienes.

Sin perjuicio de que se podría estar en desacuerdo en que la asignación del ingreso debe realizarse a la jurisdicción destino final de los bienes - ¿el vendedor ejerce actividad en dicha jurisdicción distribuible por Convenio?, creemos que la comisión trató de tejer un manto de seguridad jurídica en lo que es materia de operaciones concertadas por medios electrónicos.

Igualmente no creemos que este sea el final de las disputas interpretativas en como asignar los ingresos y que veremos más casos concretos y/o aclaraciones generales de la Comisión Arbitral. Solo para poner un caso de ejemplo, una compañía recibe un pedido electrónico para proveer de bienes los cuales debe entregar en la Provincia de Santa Cruz, sin embargo, la vendedora conoce que el destino final de los bienes será la utilización de los mismos en actividades off shore, fuera de la potestad tributaria de la Provincia. Existe ingreso asignable? Es un ingreso no computable?

No es un cambio menor, ya que las compañías deberán adecuar sus sistemas informáticos, para poder estar en línea y cumplir con la resolución aquí comentada.

Por último, destacamos que la resolución es cuestión es aplicable a partir del 25/10/2017 por lo que la determinación de los coeficientes unificados del año 2018 estará influenciada por la misma.