El pasado 12 de octubre del corriente año, el Juzgado en lo Contencioso Administrativo Federal N° 11, en los autos "AJUS LA PLATA BERISSO ENSENADA ASOCIACIÓN CIVIL Y OTROS c/ EN Y OTRO s/ PROCESO DE CONOCIMIENTO", declaró la nulidad absoluta de los artículos 1°, 2°, 5° y 6° del Decreto N° 1206/16 dictado por el entonces presidente Mauricio Macri, al considerar que el instrumento dispuso ampliaciones de beneficios fiscales a situaciones no previstas por la ley e incluyó sujetos originariamente excluidos por la normativa, incurriendo de este modo en un exceso en la reglamentación de la ley.

ANTECEDENTES

Mediante el cuestionado Decreto, el Poder Ejecutivo Nacional había modificado el Decreto N° 895/2016 reglamentario de la Ley 27.260, que estableció el Régimen de Sinceramiento Fiscal, popularmente conocido como "blanqueo".

Cabe recordar que la norma fue sancionada el 29 de junio de 2016 con una amplia mayoría en ambas cámaras del Congreso de la Nación y reglamentada mediante el Decreto 895/2016 dictado el 27 de julio del mismo año.

En lo que aquí interesa, en los artículos 82 y 83, la ley dispuso la exclusión del régimen excepcional de amnistía fiscal a los funcionarios públicos allí enumerados y a sus familiares, respectivamente, alcanzando a los padres, cónyuges e hijos menores emancipados de los sujetos excluidos que hayan ocupado cargos públicos a partir de 1° de enero de 2010.

Ahora bien, pocos meses después, el 29 de noviembre del mismo año, en uso de sus facultades reglamentarias, el Poder Ejecutivo dictó un nuevo decreto, el 1206/2016, cuyo art. 6° modificó los alcances del art. 83 de la ley incluyendo dentro de sus beneficios a los familiares de los funcionarios excluidos por el art. 82, cuando acreditaren que los bienes ingresaron a su patrimonio con anterioridad a la fecha en que los sujetos excluidos hayan asumido sus respectivos cargos públicos.

Ello motivó que un grupo de legisladores, junto a la asociación civil AJUS (Abogados por la Justicia Social La Plata, Berisso y Ensenada), entonces oposición al gobierno de Mauricio Macri, promovieran una demanda colectiva contra el Poder Ejecutivo Nacional, solicitando ante la justicia federal que se declare la nulidad de los arts. 1°, 2°, 5° y 6° del Decreto N° 1206/2016 por resultar, a su entender, inconstitucionales.

LA SENTENCIA

El juzgado resolvió hacer lugar a la demanda y, consecuentemente, declaró la nulidad absoluta de los artículos 1°, 2°, 5° y 6° del Decreto N° 1206/16 dictado por el Poder Ejecutivo Nacional.

Para resolver así, la sentencia consideró que:

Los arts. 1° y 2° del decreto implican la extensión de un beneficio a un caso no previsto por la Ley, incorporando beneficios del art. 38 a lo preceptuado en el art. 39, así como la ampliación a supuestos de participación indirecta no contemplados legislativamente.

El art. 6° del decreto prevé la inclusión de un grupo de sujetos (familiares de funcionarios públicos) expresamente excluidos en el art. 83 de la Ley.

El art. 5° del decreto, que tiene por finalidad definir lo que se entiende por "detección", analizado individualmente no resulta susceptible de ser tachado de inconstitucional, pero al formar parte íntegra del instrumento, corresponde analizarlo en el contexto en que se inscribe.

Declaran nulidad del decreto 1206/2016 que reglamentó las condiciones de acceso al Régimen de Sinceramiento Fiscal:

En este sentido, la sentencia concluyó que las ampliaciones de beneficios a situaciones no previstas por el Régimen de Sinceramiento Fiscal y la inclusión de sujetos originalmente excluidos por la normativa, constituyen modificaciones a aspectos esenciales de la Ley 27.260, resultando en un exceso en reglamentación de la ley.

Así, sostuvo que, mediante el instrumento normativo, el Poder Ejecutivo Nacional incurrió en un exceso de las facultades conferidas por el art. 99, inc. 2 de la Constitución Nacional, que encuentra su límite infranqueable en el mismo texto legal cuando dispone que los reglamentos no pueden alterar el espíritu de la ley con excepciones reglamentarias.

IMPLICANCIAS DEL FALLO

Nos encontramos ante una sentencia recaída en el marco de una contienda en que no ha sido parte la AFIP ni los contribuyentes beneficiados por la normativa, cuyos efectos se circunscriben a las partes involucradas en el pleito. Recordemos que en nuestro país rige un sistema de control de constitucionalidad difuso y con efectos inter partes.

Así, el pronunciamiento recaído en el caso en comentario, no posee efectos ni consecuencias jurídicas directas sobre la situación de los contribuyentes que adhirieron al régimen de sinceramiento fiscal al amparo del decreto 1206/16.

Resulta llamativo lo manifestado por la Administración Federal de Ingresos Públicos en el marco del expediente, en cuanto sostiene que la nulidad del decreto traería aparejada la inaplicabilidad de las disposiciones del régimen a los sujetos que beneficiaba el decreto -esto es, a los familiares de los funcionarios públicos-, por lo que pasarían a encontrarse comprendidos por el régimen tributario general, aplicándose las disposiciones tributarias vigentes para cada hecho imponible correspondiente a los gravámenes omitidos, más -según el criterio del Fisco- los intereses que correspondan al pago fuera de término.

Al respecto, se debe tener presente que la Ley Nacional de Procedimiento Administrativo impone como condición previa y necesaria que el Poder Ejecutivo Nacional dicte un nuevo instrumento que revoque y sustituya en sede administrativa el decreto anterior por razones de ilegitimidad, declarándolo como acto administrativo irregular viciado de nulidad absoluta e insanable; o bien que impulse su anulación por la vía judicial a través de la acción de lesividad, de conformidad a lo normado por los arts. 17 y 18 de la Ley 19.549.

Es que, nos encontramos ante un acto administrativo que ha generado derechos subjetivos a favor de los administrados, que gozan de un marco de seguridad jurídica protegido por el derecho de propiedad que consagra el art. 17 de la Constitución Nacional. Así, los actos administrativos defectuosos, aunque estén viciados de nulidad absoluta, gozan de los caracteres de obligatoriedad, presunción de legalidad, estabilidad y ejecutoriedad, debiendo la Administración, en su caso, revocar el acto mediante un nuevo decreto -en caso de considerar conocido el vicio por los administrados- o bien solicitar judicialmente la nulidad del acto mediante la acción de lesividad que prevé la Ley de Procedimiento Administrativo.

En esta línea, cabe también resaltar que los contribuyentes que se acogieron lícitamente a la amnistía fiscal y que cumplieron con sus obligaciones fiscales en debida forma al amparo del ordenamiento positivo vigente, no pueden resultar afectados retroactivamente por la revocación del decreto en cuestión, siendo que los pagos realizados de buena fe tienen efectos liberatorios. De lo contrario, se atentaría contra los más elementales derechos y garantías constitucionales que asisten a los contribuyentes, configurando un menoscabo al patrimonio y una flagrante violación al derecho de propiedad, en consonancia con la doctrina emanada de la Corte Suprema de Justicia de la Nación en el célebre precedente "Insúa".

Dr. Abogado Benjamín Ortíz

Dpto. de Derecho Tributario de Lisicki, Litvin y Asociados