La reforma tributaria trajo un sinnúmero de modificaciones. En el plano sancionatorio de la ley de procedimiento fiscal, la multa por omisión (artículo 45), en primer término, se incrementó: (i) antes de la reforma: era graduable entre el 50% y 100% del impuesto omitido; (ii) después de la reforma: será, en todos los casos, del 100% del impuesto omitido.

Esta multa (“por omisión”) se aplica siempre que el fisco no constate la existencia de una “defraudación” (lo cual es sumamente más grave y, por ello, conlleva sanciones más altas).

Existe defraudación cuando se prueba que el contribuyente tuvo la intención (dolo) de engañar al fisco.

En otras palabras, la diferencia entre la multa por “omisión” y “defraudación”, resumidamente, es esa: en la primera no existió la intención de evadir, mientras que en la segunda sí.

Pero, la verdadera novedad radica en el efecto indeseado que logrará la Reforma Tributaria: que nadie pague las multas por omisión.

El por qué de esta afirmación (que nadie pagará las multas por omisión) tiene un nombre: la reincidencia.

Si un contribuyente se convirtiera en reincidente, tendrá los siguientes castigos adicionales:

1. Se duplica la multa: La multa por omisión pasará del 100% del impuesto dejado de pagar, al 200%. Es decir, se incrementa en una vez el monto de la multa, lo cual no es para nada menor.

Supongamos que tenemos una deuda por capital (impuesto no pagado) de $100.000, solo la multa sería de $200.000. A eso, además, hay que adicionarle los intereses (que se aplican solamente sobre capital) de entre el 36% (resarcitorios) y 54% (punitorios) por año.

2. Imposibilidad de reducir las sanciones: si el contribuyente corrige su accionar (es decir, presenta las declaraciones juradas no presentadas oportunamente o presenta una declaración jurada rectificativa – corrigiendo el error u la omisión que contenía la declaración jurada original –), la ley de procedimiento tributario contempla reducciones a las multas.

Por ejemplo, si se presenta dicha declaración jurada correctiva antes de que se le notifique la orden de intervención (el momento en que comienza el proceso determinativo por parte de AFIP), queda totalmente exento de sanción.

Si la presenta luego de la orden de intervención, pero antes de la “vista previa” correspondiente a la inspección actuante, la multa se reduce al 25% de su mínimo legal.

Si la presenta antes de la vista del proceso determinativo de oficio, la multa se reduce en un 50%. Y, si la presenta, después de la vista del proceso determinativo de oficio, la multa se reduce al 75% del mínimo legal.

Sin embargo, en todos estos casos, si el contribuyente fuera reincidente, no podrá solicitar estas reducciones.

En definitiva, si a un sujeto se le determina una multa por omisión y la acepta, en caso de reincidir en este tipo de multas, pagará el 200% del impuesto omitido (en vez del 100%) y, además, no tendrá ninguna posibilidad de reducir esa multa, a pesar de corregir su accionar.

Como si fuera poco, en este tipo de multas hay una válvula de escape muy utilizada (admitida por la jurisprudencia en general) y que, a futuro, seguramente todos la intenten emplear (para no convertirse en reincidentes): el famoso “error excusable”.

Existe “error excusable” en los siguientes casos:

a) aplicación de normas fiscales de difícil interpretación;

b) situaciones tributarias complejas;

c) el contribuyente efectuó la consulta a la autoridad fiscal y además exhibió buena conducta fiscal;

d) el contribuyente puso en conocimiento de la autoridad tributaria su criterio interpretativo sin que su información mereciera observación alguna del Fisco;

e) el contribuyente acreditó un comportamiento normal, razonable, prudente y adecuado a la situación;

f) diversidad de normas aplicables;

g) variación de la interpretación de las normas;

h) jurisprudencia contradictoria;

i) oscuridad de la norma.